Как реализовать право медицинских организаций на нулевую ставку по налогу на прибыль

  • 6 августа 2018
  • 238
Специалист по правовым вопросам в области медицины
Специалист по правовым вопросам в области медицины. Врач, сердечно-сосудистый хирург. Магистр юриспруденции

Режим налогообложения в России регламентируется Налоговым кодексом (НК РФ), где, согласно правилу, предполагается ставка налога на прибыль, равная 20% (п.1 ст. 284 Кодекса). Вместе с тем «Общее правило» не относится на некоторые сферы хозяйственной деятельности. Скажем, в п.п. 1.1-5.1 той же статьи для ряда направлений указывается другой вариант. В чем же может состоять выгода для клиник – разбираемся.

Что такое – нулевая ставка на прибыль для клиник

Для компаний, оказывающих образовательные и (или) медицинские услуги, в соответствии с п. 1.1 указанной статьи допускаются «налоговые каникулы» (применимо с 1 января 2011 г. по 1 января 2020 г.). Исключение - прибыль, полученная предприятиями в качестве дивидендов либо по отдельным видам долговых обязательств (п.п.3-4 обозначенной статьи).

Соответственно, в период времени с 01.01.2011 г. по 01.01.2020 г. предприятия, оказывающие медицинские услуги, имеют право не платить налог на прибыль (то есть использовать льготный режим налогообложения), на что непосредственно указывают положения ч. 6 ст. 5 «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» от 28.12.2010 г. № 395-ФЗ.

Требования к компании для работы по «налоговым каникулам»

Чтобы применять свое право на «налоговые каникулы», предприятию нужно отвечать определенным условиям, которые можно найти в ст. п.3 ст. 284.1 НК РФ. При этом согласно п.4 указанной статьи все эти правила нужно соблюдать вместе, иначе клиника лишится возможности использовать льготу.

!Если вы хотите повысить эффективность вашей клиники и увеличить ваш доход, то скорее попробуйте программу для управления частной клиникой от «Клиникон». С ее помощью вы автоматизируете большинство рутинных процессов, освободите больше времени вашим сотрудникам и увеличите прибыльность вашего бизнеса. Нам доверяют более 2500 салонов красоты по всей России!

Вид деятельности организации 

В соответствии с п. 1 ст. 284.1 НК РФ льготную ставку могут (но не обязаны, согласно ст. 56 НК РФ) использовать предприятия, чья хозяйственная деятельность упомянута в Перечне, установленным Правительством РФ (Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, осуществляемой предприятиями, для применения налоговой ставки 0% по налогу на прибыль, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 10.11.2011г.  № 917).

ВАЖНО!
Нулевой режим могут не применять предприятия, которые специализируются на санаторно-курортном лечении.

Так как речь идет о виде деятельности хозяйствующего субъекта, при проверке права компании на применение нулевой ставки ориентиром становится код видов экономической деятельности по ОКВЭД, внесенный в ЕГРЮЛ.

Эти данные включаются в учредительные документы хозяйствующего субъекта и непременно присутствуют в заявлении о государственной регистрации при создании юрлица. Обратим внимание, что внесение кода объекта классификации, осуществляется хозяйствующим субъектом своими силами (кроме ситуаций, обозначенных законодательством РФ).

Согласно принятой номенклатуре, для медицинских предприятий (код ОКВЭД 85.11) допустимы два кода:
  • 85.11.1 - деятельность больничных учреждений широкого профиля и специализированных;
  • 85.11.2 - деятельность санаторно-курортных учреждений.
И, как становится понятно, если в ЕГРЮЛ внесены сведения об осуществлении деятельности с кодом по ОКВЭД 85.11.2, применение таким юридическим лицом «льготных каникул» недозволено.

Внимание этому моменту уделялось в Письме Минфина РФ от 18.05.2012 г. № 03-03-06/1/252. В документе рассматриваются особенности использования нулевой предприятиями, которые оказывают более 30 разновидностей лицензируемой медицинской деятельности, которые указаны в ст. 284.1 НК РФ Перечень. И хотя все виды деятельности имеют медицинскую направленность, оказываются они в направлении санаторно-курортного лечения. При этом Минфин уточнил, что в данной ситуации компания в соответствии с положением ст. 284.1 НК РФ лишается возможности работать по «налоговым каникулам».

Следовательно, чтобы получить возможность прибегнуть к нулевой ставке, основным видом деятельности у предприятия по ОКВЭД должен быть 85.11.1 - деятельность больничных учреждений широкого профиля и специализированных.

ВАЖНО!
Если клиника собралась использовать льготную ставку, нужно сообщить об этом в налоговый орган не позднее, чем за 1 месяц до начала налогового периода, предусмотренного ст. 55 НК РФ (п. 5 ст. 284.1 НК РФ).

Наличие лицензии

Для применения «налоговых каникул» хозяйствующий субъект должен иметь соответствующую лицензию (лицензии) на осуществление, в нашем случае, медицинской деятельности, что предполагает подп. 1 п. 3 ст. 284.1 НК РФ.

Лицензирование деятельности медицинских предприятий регламентировано ФЗ от 04.05.2011 г. № 99-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» (ч. 2 ст. 12). Во исполнение данной нормы, Правительством РФ принято Положение (утверждено Постановлением Правительства РФ от 16.04.2012  г. № 291) «О лицензировании медицинской деятельности (за исключением указанной деятельности, осуществляемой медицинскими организациями и другими организациями, входящими в частную систему здравоохранения, на территории инновационного центра «Сколково»)» (вместе с «Положением о лицензировании медицинской деятельности (за исключением указанной деятельности, осуществляемой медицинскими организациями и другими организациями, входящими в частную систему здравоохранения, на территории инновационного центра «Сколково»)»).

ВАЖНО!
На основании ч. 4 ст. 9 ФЗ № 99-ФЗ лицензии оформляются на неограниченный период. В ст. 18 указанного закона указаны все ситуации, когда требуется переоформлять лицензию.

Заметим, что актуальная лицензия должна быть у предприятия на дату окончания налогового периода. Данное положение уточняется в письме УФНС России по г. Москве от 30.01.2012 № 16-12/007416@: если образовательная организация на конец налогового периода не имеет действующей лицензии на право осуществления образовательной деятельности, она лишена возможности использовать «налоговые каникулы».  Поэтому, если условие о наличии лицензии не будет соблюдено и в будущем году, в декларациях за отчетные периоды этого года (до даты оформления новой лицензии) нулевую налоговую ставку указывать не требуется.

И хотя в письме речь идет об образовательной организации, обозначенные ограничения, в силу требований п. 1.1. ст. 284 НК РФ, относятся и к клиникам.

Структура доходов 

В соответствии с  подп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ право на льготное налогообложение имеет клиника, если ее доходы за налоговый период от оказания медицинских услуг, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с главой 25 НК РФ, составляют не менее 90% ее доходов, либо если у предприятия за налоговый период не было доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с соответствии с указанной главой.

Следует обратить внимание на слова «не менее 90%». То есть округление доли доходов от упомянутых видов деятельности до целых не предусмотрено, хотя и требования сохранять несколько знаков после запятой ст. 284.1 НК РФ не содержит.

ВАЖНО!
Доход клиники от медицинской деятельности, составляющий 89,62% от общего дохода, будет считаться доходом менее 90%, невзирая на то, что при сдаче отчетности процент выручки округляется до целых. Следовательно, в описанном выше примере у клиники будут отсутствовать правовые основания на применение льготной ставки налогообложения. Этот момент подтверждается в Письме Минфина от 23.05.2012 г.  № 03-03-06/4/46.

Нельзя забывать также, что к сумме прибыли, от которой исчисляется девяностопроцентный минимум, позволяющий работать по «налоговым каникулам», относятся и внереализационные доходы (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 21.12.2011 г. № 16-03/123383@). Таковыми доходами считаются, например, средства, полученные клиникой от арендаторов по возмещению стоимости потребленных коммунальных услуг (см. Письмо Минфина от 30.05.2012 г. № 03-03-06/4/55).

Численность сертифицированного медицинского персонала

Еще одно условие, которое придется соблюдать клинике для получения права на применение нулевой ставки, связано с сотрудниками, имеющими сертификат специалиста – их должно быть не менее 50% от всего медперсонала. При этом в соответствии с уточнениями Минфина, перечисленными в Письме от 23.03.2012 г. № 03-03-06/1/154, требования к минимальному количеству специалистов нужно соблюдать на любой момент налогового периода.

Также в Письме УФНС России по г. Москве от 02.07.2012 г. № 16-15/057950@ дополнительно разъясняет, что приравнивание к сертификату специалиста других документов, полученных сотрудниками по окончании медицинских учебных заведений, для использования льготной ставки не позволяется.

Минимальное количество работников

Использование нулевой ставки, согласно подп. 4 п. 3 ст. 284.1 НК РФ, разрешается лишь тем клиникам, в чьем штате в налоговом периоде непрерывно числятся не менее пятнадцати работников. При этом НК РФ не регламентирует способ определения этого показателя, и Минфин в Письме от 23.03.2012 г. № 03-03-06/1/154 для расчета критериев, установленных подп. 3 и 4 п. 3 ст. 284.1 НК РФ, предлагает применять технологию, используемую для определения среднесписочной численности работников на основании Указаний по заполнению формы федерального статистического наблюдения № П-4, утвержденных Приказом Росстата от 24.10.2011 г. № 435.

В Письме УФНС России по г. Москве от 28.08.2012 г. № 16-15/080173@ уточняется расчет среднесписочной численности работников, необходимой для получения налоговой льготы.  Согласно указанному письму, для расчета численности нужно использовать списочную численность сотрудников, которая применяется для определения среднесписочной численности работников, рассчитываемой на основании Приказа Росстата от 24.10.2011 г. № 435 «Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения № П-1, Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг, № П-2, Сведения об инвестициях в нефинансовые активы, № П-3 Сведения о финансовом состоянии организации, № П-4, Сведения о численности, заработной плате и движении работников, № П-5(м)»

Так, п. 77 Указаний предусмотрено, что средняя численность работников предприятия содержит:
  • среднесписочную численность сотрудников;
  • среднюю численность внешних совместителей;
  • среднюю численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.
В соответствии с п. 79 Указаний в списочную численность работников заносятся наемные работники, работавшие по трудовому договору и выполнявшие регулярную, временную или сезонную работу один день и сверх того, а также работавшие собственники компаний, получавшие зарплату в данной компании.

При этом на основании подп. «а» п. 80 Указаний не включаются в списочную численность работники, которые принимались по совместительству из других фирм, поскольку учет внешних совместителей проводится отдельно.

Кроме того, сотрудник, который на одном предприятии работает на 2, 1,5 или менее 1 ставки или оформленный в одной компании как внутренний совместитель, учитывается в списочной численности работников как один человек (целая единица).

ВАЖНО!
Ориентируясь на приказ Росстата, можно сделать вывод, что внешние совместители не рассматриваются при определении списочной численности для целей применения компаниями «налоговых каникул» в соответствии со ст. 284.1 НК РФ.

Завершая рассмотрение условий, обязательных для получения права на льготный режим налогообложения, уточним, что обозначенный п. 3 ст. 284.1 НК РФ список условий является полным. Для реализации такого права необходимо, чтобы все перечисленные пункты соблюдались непрерывно в течение всего времени применения «налоговых каникул».

В случае нарушения указанного условия, клиника теряет право использования льготной налоговой ставки. Причем, согласно положениям п. 4 ст. 284.1 НК РФ ей придется пересчитать и уплатить налог на прибыль по ставке 20% с начала налогового периода, когда она потеряла права на применение нулевой ставки, а также уплатить необходимые пени.

ВАЖНО!
Вновь получить возможность работать по льготному режиму возможно лишь через 5 лет.

Совмещение медицинской и образовательной деятельности

Положения ст. 284.1 НК РФ дают понять, что компании, параллельно оказывающие медицинские и образовательные услуги, сохраняют право на «налоговые каникулы». Порядок применения ставки 0% по налогу на прибыль разъясняется в Письме Минфина России от 06.02.2012 г. № 03-03-10/9. Так, для применения льготного режима налогообложения при выполнении иных обязательных условий суммы дохода от образовательной и медицинской деятельности должны складываться.

Минфин указывает, что каких-либо исключений в отношении компаний, оказывающих одновременно обе эти услуги, НК РФ не установлено. Также эти компании обязаны следовать требованию о минимальном количестве сертифицированного медицинского персонала равном 50% численности работников организации. Это подтверждается Письмом УФНС России по г. Москве от 12.03.2012 г. № 16-15/020615@. В абз. 5 письма прямо указывается на необходимость соответствовать этому условию.

ВАЖНО!
Если предприятия получает доход от учебной и медицинской деятельности от 90%, условие о наличии в штате данной организации не менее половины медработников, имеющих сертификат специалиста, для применения нулевой ставки по налогу на прибыль должно соблюдаться. В ином случае компания теряет законные основания для применения льготного режима налогообложения.

Из разъяснений Минфина России (Письмо от 10.11.2014 № 03-03-10/56596):

Организации, осуществляющие медицинскую деятельность и применяющие налоговую ставку 0 процентов по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 284.1 Налогового кодекса Российской Федерации, по окончании каждого налогового периода, в течение которого они применяют налоговую ставку 0 процентов, в сроки, установленные гл. 25 НК РФ для представления налоговой декларации, представляют в налоговый орган сведения: о доле доходов организации от осуществления медицинской деятельности в общей сумме доходов организации, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ; о численности работников в штате организации, о численности медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста (далее - Сведения) (п. 6 ст. 284.1 НК РФ).

Важно отметить, что, пропустив срок предоставления указанных сведений, налогоплательщик лишается права на льготное налогообложение и должен будет оплатить налог на прибыль по общему правилу (по ставке 20%), а также пени. Необходимо напомнить так же, что возвратиться к льготному режиму налогообложения организация сможет только через 5 лет.

Из разъяснений Минфина России (Письмо от 10.11.2014 № 03-03-10/56596):

Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 289 НК РФ). Соответственно, Сведения должны представляться налогоплательщиком не позднее 28 марта.

При непредставлении в установленные сроки Сведений в налоговый орган по месту нахождения налогоплательщика с начала налогового периода, данные за который не были представлены в установленном порядке, применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 284 НК РФ (п. 6 ст. 284.1 НК РФ).

Организации, применявшие налоговую ставку 0 процентов в соответствии со ст. 284.1 НК РФ и перешедшие на применение налоговой ставки, установленной п. 1 ст. 284 НК РФ, в том числе в связи с несоблюдением условий, установленных п. 3 этой статьи, не вправе повторно перейти на применение налоговой ставки 0 процентов в течение пяти лет начиная с налогового периода, в котором они перешли на применение налоговой ставки, установленной п. 1 ст. 284 НК РФ (п. 8 ст. 284.1 НК РФ).

Завершая обсуждение вопросов, связанных с льготным режимом налогообложения для медицинских учреждений, необходимо сказать, что организации, желающие применять ставку 0% по налогу на прибыль, представляют в налоговый орган соответствующее заявление однократно на весь период ее применения, но такие организации не освобождаются от необходимости предоставления соответствующих деклараций. Этот момент разъясняет Минфин в Письме от 27.12.2011 г. № 03-03-06/4/151.

Кроме того, организации, использующие ставку 0% по налогу на прибыль на основании ст. 284.1 НК РФ, согласно п. 6 данной статьи ежегодно в сроки, регламентированный в п. 4 ст. 289 для представления налоговой декларации, обязаны подтвердить обоснованность применения ставки 0%. Для этого организация должна предоставить в налоговый орган сведения по условиям, соблюдение которых обязательно, согласно п. 3 ст. 284.1 НК РФ.
Рекомендации по теме
Мы в соцсетях
Простите, что прерываем ваше чтение

Чтобы обеспечить качество материалов и защитить авторские права редакции, многие статьи на нашем сайте находятся в закрытом доступе.

Предлагаем вам зарегистрироваться и продолжить чтение. Это займет всего полторы минуты.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Я тут впервые
Или вы можете войти через соц. сеть
Присоединиться
Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Посещая страницы сайта и предоставляя свои данные, вы позволяете нам предоставлять их сторонним партнерам. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.